Dada la modificación producida en el Convenio Económico entre el Estado y Navarra, en vigor desde el 17 de julio de 2.003, así como la relevancia que dicha norma puede tener en la tributación de las sociedades, hemos considerado preciso dedicar una comunicación a informarles acerca de cómo afecta dicha modificación al Impuesto sobre Sociedades.
En virtud de la Ley 25/2003, de 15 de julio, se aprobó la modificación del Convenio Económico entre el Estado y la Comunidad Foral de Navarra (en adelante, Convenio). La entrada en vigor de las modificaciones introducidas por esta Ley se produjo el 17 de julio de 2003, día siguiente a su publicación en el B.O.E. Sin embargo, en virtud de la Disposición Transitoria Quinta «Las normas contenidas en la Sección 3ª del Capítulo II, que recoge las normas relativas al Impuesto sobre Sociedades, y Sección 1ª del Capítulo III, del Título I, que recoge las normas relativas al IVA, serán de aplicación a los ejercicios que se inicien a partir del 1 de enero de 2003».
En la presente Circular, como ya anticipamos, nos referiremos a una serie de novedades que tiene que ver con el Impuesto sobre Sociedades, si bien no han sido excesivas.
Cuestión imprescindible a la hora de analizar la fiscalidad vinculada a una sociedad, es establecer cuál es el domicilio fiscal de la misma. La nueva regulación del Convenio dispone, en los mismos términos que en la anterior regulación, que se entenderá que el domicilio fiscal de una persona jurídica está en Navarra cuando:
- Tengan en la Comunidad Foral su domicilio social, siempre y cuando en él se centralice la gestión administrativa y la dirección del negocio.
- En otro caso, cuando se realice en Navarra dicha gestión y dirección.
- Como novedad del nuevo Convenio se establece que, para aquellos casos en que no pueda establecerse el domicilio fiscal según las reglas anteriores, se atenderá al territorio donde radique el mayor valor de su inmovilizado.
La determinación del domicilio fiscal de las personas jurídicas es fundamental a la hora de determinar qué Administración, estatal o foral, es competente para la exacción del impuesto. A saber:
- Tributará exclusivamente en la Hacienda Foral aquella entidad que tenga su domicilio fiscal en Navarra, y cuyo volumen de operaciones en el ejercicio anterior no supere los 6 millones de euros.
- También tributará únicamente en Navarra aquella sociedad, cualquiera que sea su domicilio fiscal, que opere exclusivamente en Navarra y su volumen de operaciones hubiere excedido de 6 millones de euros. En este punto, la novedad plasmada en el Convenio tras la modificación ya referida reside en el aumento del umbral de referencia de los 3 millones a 6 millones de euros.
- Por el contrario, una sociedad tributará en ambas Administraciones cuando, operando en ambos territorios, su volumen de operaciones hubiere excedido en el ejercicio anterior de los 6 millones de euros. En este caso, es el propio Convenio el que recoge, mediante el establecimiento de determinados puntos de conexión, los criterios de reparto entre las distintas Administraciones.
Es importante destacar que por volumen de operaciones se entiende el importe total de las contraprestaciones, excluido el IVA y el recargo de equivalencia, en su caso, obtenido por la sociedad en las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en su actividad.
Mediante los criterios anteriores se determina qué Administración es competente para exigir el impuesto sobre sociedades. La siguiente cuestión es dilucidar bajo qué normativa debe llevarse a cabo la liquidación de ese impuesto.
- Así, en primer lugar, para aquellas sociedades que deban tributar de manera exclusiva a la Comunidad Foral de Navarra, según los criterios manifestados en párrafos anteriores, la normativa aplicable será la normativa foral de Navarra. Es el caso, por ejemplo, de una sociedad que tenga su domicilio fiscal en Navarra y un volumen de operaciones inferior a 6 millones de euros¸ la cual llevará a cabo la liquidación del impuesto de conformidad a lo establecido en la Ley Foral 24/1996.
- En el caso de que la sociedad tribute conjuntamente en ambas Administraciones porque, por ejemplo, tenga dos centros fabriles, uno en Madrid y otro en Pamplona, y su volumen de facturación sea superior a 6 millones de euros, aplicará la normativa correspondiente a su domicilio fiscal (supongamos que es Navarra) como norma general. No obstante, si esa misma sociedad hubiera realizado en territorio común el 75% ó más de sus operaciones totales (en el ejemplo, hubiese realizado más de un 75% de sus ventas globales desde el centro fabril de Madrid), la normativa aplicable sería la estatal, procediéndose a liquidar el Impuesto de Sociedades de conformidad a sus reglas.
Por lo que se refiere al pago a cuenta o pago fraccionado del impuesto sobre sociedades, se establece que aquellas entidades que tributen en ambas Administraciones deberán determinar el pago a cuenta en función del volumen de operaciones realizado en cada territorio. Para ello se tendrá en cuenta la proporción determinada en la última declaración liquidación del Impuesto.
Lo anterior no implica problema alguno cuando la normativa aplicable sea la foral, ya que sólo se realiza un pago a cuenta en octubre. En cambio, si es aplicable la normativa estatal, nos encontramos con que existiría la obligación de llevar a cabo tres pagos a cuenta (abril, octubre y diciembre). La regla anterior determina que, por ejemplo, para el cálculo del pago a cuenta de abril en 2003 se haya utilizado la proporción que se recogía en la declaración del IS del 2001, que es la última declaración presentada en esa fecha. En cambio, para los siguientes pagos a cuenta, octubre y diciembre, habrá de determinarse de conformidad a la proporción atribuible a cada Administración en la declaración del impuesto correspondiente al ejercicio 2002 que ya estaría presentada para entonces.
Además, se establece la posibilidad de que pueda fijarse una proporción de pago a cuenta diferente, previa comunicación a la Comisión Coordinadora (figura de nueva creación), en los supuestos de:
- Fusión, escisión, aportación y canje de valores.
- Inicio, cese, ampliación o reducción de actividad en uno u otro territorio, que implique una variación significativa si se produce una alteración de 15 o más puntos porcentuales en la proporción aplicable a cualquiera de los territorios.
La última modificación destacable tiene que ver con la fiscalidad vinculada a las Agrupaciones de Interés Económico -A.I.E.- y Uniones Temporales de Empresas -U.T.E.- para las que se establece que su régimen tributario será el foral cuando la totalidad de las entidades que las integren estén sometidas a normativa foral. Anteriormente, se exigía que tales entidades no superasen el ámbito territorial de Navarra. No obstante, esta modificación se aplica únicamente a las A.I.E. y U.T.E. de nueva constitución, pues la Disposición Transitoria Octava mantiene el anterior régimen para las que estuvieran constituidas a la entrada en vigor del nuevo texto del Convenio.
Un segundo aspecto a destacar es que las A.I.E. y U.T.E. han de imputar a sus socios el importe de las operaciones que realicen en uno y otro territorio, a fin de que el mismo sea tenido en cuenta por aquéllos para determinar la proporción de sus operaciones. De este modo, se consideran como operaciones realizadas en un territorio tanto las efectuadas directamente por una sociedad, como las llevadas a cabo a través de una A.I.E. o una U.T.E.